St. Gallen – Mit Datum vom 20. Januar 2025 publizierte die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) das neue Kreisschreiben Nr. 32a – Sanierung von Kapitalgesellschaften und Genossenschaften.
Das Kreisschreiben Nr. 32a tritt mit seiner Publikation in Kraft und ersetzt das Kreisschreiben Nr. 32 vom 23. Dezember 2010. Die aktualisierte Version des Kreisschreibens Nr. 32a berücksichtigt neben allgemeinen redaktionellen Änderungen insbesondere Anpassungen des Kreisschreibens Nr. 5a an die Umstrukturierungen sowie die seit der Publikation des Kreisschreibens Nr. 32 im Jahr 2020 ergangenen Praxisänderungen der ESTV.
Wesentliche Änderungen
Die wesentlichen Änderungen können wie folgt dargestellt werden:
- Begriff der Sanierung: Grundsätzlich ist eine Gesellschaft sanierungsbedürftig, wenn eine Unterbilanz vorliegt. Neu wird der Begriff für die Zwecke der Verrechnungssteuer und der Stempelabgaben separat definiert. Bei der Verrechnungssteuer werden die stillen Reserven nur dann berücksichtigt, wenn sie von der steuerpflichtigen Person geltend gemacht werden, und bei den Stempelabgaben sind die Gewinnvorträge und Gewinnreserven mit den Verlusten zu verrechnen.
- Kapitaleinlagereserven (KER): Werden die Zuschüsse nicht mit bestehenden Verlusten verrechnet, ist die Emissionsabgabe geschuldet. Werden die Kapitaleinlagen direkt in das Eigenkapital der Gesellschaft eingelegt und nicht durch die Ausbuchung von handelsrechtlichen Verlustvorträgen vernichtet, gelten sie als Reserven aus KER. Werden hingegen die Forderungsverzichte und die direkten Kapitaleinlagen der Anteilsinhaber im Zuge der Sanierung handelsrechtlich erfolgswirksam über die Erfolgsrechnung oder das Sanierungskonto verbucht, gelten sie nicht als KER.
- Steuerfolgen Forderungsverzicht Stufe Gesellschaft: Grundannahme weiterhin Qualifikation als echte Sanierungserträge mit neu zusätzlich einer weiteren Ausnahme bei Leistung durch den Anteilsinhaber; Werden die Forderungsverzichte durch Anteilsinhaber direkt in das Eigenkapital der Gesellschaft verbucht, ist dies aufgrund der handelsrechtlichen Verbuchung gewinnsteuerneutral zu beachten. Dementsprechend gelten diese Verlustausbuchungen steuerlich als nicht erfolgt.
- Steuerfolgen Emissionsabgabe: Damit auf Ebene der Gesellschaft die Emissionsabgabe nicht geschuldet ist und der Freibetrag von CHF 10 Mio. in Anspruch genommen werden kann, ist die Verrechnung der Sanierungsleistungen mit den bestehenden Verlusten zwingend vorzunehmen. Zu den bestehenden Verlusten gelten auch die Verluste des im Zeitpunkt der Sanierung laufenden Geschäftsjahres. Die Verrechnung der bestehenden Verluste muss anlässlich der ordentlichen Generalversammlung beschlossen werden, welche die Jahresrechnung für die Periode genehmigt, in der die Sanierungsleistung erbracht worden ist.
- Verrechnungssteuer: Wenn Verrechnungssteuersubstrat anlässlich der Sanierung verloren geht, ist auf den untergehenden Reserven die Verrechnungssteuer geschuldet.
- Sanierungsfusion und Übernahme von Vorjahresverlusten: Neu ist eine Übernahme der Verlustvorträge ausgeschlossen, wenn dynamisch betrachtet keine betriebswirtschaftlichen Gründe für eine Fusion gegeben sind oder wenn, wie bis anhin üblich, eine Steuerumgehung vorliegt. Eine Steuerumgehung liegt insbesondere dann vor, wenn die übertragende Gesellschaft wirtschaftlich liquidiert oder in liquide Form gebracht worden ist.
Steuerliche Behandlung auf Ebene der leistenden Person
Hierzu gab es keine wesentlichen Änderungen. Es wurden ein paar redaktionelle Änderungen vorgenommen. (OBT/mc/ps)
Fazit
Wie bereits erwähnt, wurden mit dem neuen Kreisschreiben Nr. 32a insbesondere Praxisanpassungen der ESTV und Anpassungen betreffend des Kreisschreibens Nr. 5a vorgenommen.
Erfreulich ist sicherlich der Tatbestand, dass Forderungsverzichte durch Anteilsinhaber, die direkt in das Eigenkapital der Gesellschaft gebucht werden, gewinnsteuerneutral zu betrachten sind. Somit muss nicht mehr nachgewiesen werden, ob vor der Sanierung ein verdecktes Eigenkapital vorgelegen hat und ein unabhängiger Dritter die Darlehen nicht gewährt hätte.
Weiter ist nun klar geregelt, dass die Emissionsabgabe nicht geschuldet ist, sofern die bestehenden Verlustvorträge verrechnet werden. Sofern der Zuschuss den Freibetrag von CHF 10 Mio. übersteigt, ist weiterhin das Erlassgesuch bei der ESTV zu stellen.